{"id":6479,"date":"2021-01-16T15:31:00","date_gmt":"2021-01-16T13:31:00","guid":{"rendered":"http:\/\/nacoaudit.it\/?p=6479"},"modified":"2021-02-06T17:21:49","modified_gmt":"2021-02-06T15:21:49","slug":"sospensione-della-perdita-desercizio-2020-tra-questioni-aperte-e-rischi-di-distorsione-in-bilancio","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.nacoaudit.it\/en\/sospensione-della-perdita-desercizio-2020-tra-questioni-aperte-e-rischi-di-distorsione-in-bilancio\/","title":{"rendered":"Sospensione della perdita d\u2019esercizio 2020: tra questioni aperte e rischi di distorsione in bilancio"},"content":{"rendered":"\n

Il decreto Liquidit\u00e0 consentiva, in via temporanea ed eccezionale, di sterilizzare la perdita dell\u2019esercizio in corso al 31 dicembre 2020, in deroga al principio di conservazione del capitale. Non era, per\u00f2, chiaro cosa sarebbe successo \u201cdopo\u201d, che fine avrebbe fatto quella perdita, se dovesse essere coperta successivamente ed entro quando. La legge di Bilancio 2021 ha risolto questo dubbio: le societ\u00e0 hanno 5 anni per riassorbire la perdita del 2020. Ma il rinvio vale solo per la perdita 2020, oppure anche per quelle di esercizi successivi? E in che modo l\u2019agevolazione pu\u00f2 influenzare il comportamento delle imprese? Queste potrebbero essere incentivate a far apparire nell\u2019esercizio 2020 \u201cquanta pi\u00f9 perdita possibile\u201d, perch\u00e9 solo la perdita 2020 pu\u00f2 godere della sterilizzazione. Con indubbi vantaggi anche di immagine, nell\u2019attribuire la colpa di inefficienze e andamenti negativi al Covid-19.<\/strong><\/p>\n\n\n\n

La legge di Bilancio 2021<\/a> ha riformulato l\u2019art. 6 del D.L. 8 aprile 2020, n. 23 (decreto Liquidit\u00e0), convertito con legge 5 giugno 2020, n. 40, con il quale la perdita dell\u2019esercizio <\/strong>in corso al 31 dicembre 2020 <\/strong>risultante in bilancio \u00e8 stata \u201csterilizzata\u201d<\/strong> ai fini della protezione del capitale sociale<\/strong>. Infatti, l\u2019articolo citato stabiliva per tale perdita la non applicazione degli articoli 2446, commi 2 e 3, 2447, 2482-bis<\/em>, commi 4, 5 e 6, e 2482-ter<\/em> del Codice civile, relativi alla riduzione obbligatoria del capitale per perdite superiori a un terzo del capitale, e dell\u2019art. 2484, comma 1, n. 4), e 2545-duodecies<\/em> c.c., relativo all\u2019obbligo di scioglimento della societ\u00e0<\/strong> per riduzione o perdita del capitale sociale.<\/p>\n\n\n\n

La norma emergenziale di aprile consentiva quindi, in via temporanea ed eccezionale<\/strong>, di derogare<\/strong> al principio fondamentale di conservazione del capitale a tutto vantaggio della salvaguardia del sistema economico nazionale trovatosi di fronte alla pandemia Covid-19.<\/p>\n\n\n\n

Tuttavia, non era chiaro cosa sarebbe successo \u201cdopo\u201d, ossia che fine avrebbe fatto quella perdita, se dovesse essere coperta successivamente ed entro quando.<\/p>\n\n\n\n

La legge di Bilancio 2021<\/strong> risolve molto opportunamente questo dubbio, in tempo ampiamente utile per la redazione del bilancio dell\u2019esercizio 2020 stabilendo al nuovo comma 2 del citato art. 6 che:<\/p>\n\n\n\n

\u201cil termine entro il quale la perdita deve risultare diminuita a meno di un terzo stabilito dagli articoli 2446, secondo comma, e 2482-bis<\/em>, quarto comma, del Codice civile, \u00e8 posticipato al quinto esercizio successivo<\/strong>; l\u2019assemblea che approva il bilancio di tale esercizio deve ridurre il capitale in proporzione delle perdite accertate.\u201d<\/p>\n\n\n\n

Quindi le societ\u00e0 hanno cinque anni di tempo<\/strong> per riassorbire la perdita del 2020<\/strong>, tramite gli utili degli esercizi successivi o, nella peggiore delle ipotesi, tramite futuri aumenti di capitale.<\/p>\n\n\n\n

Inoltre il novellato art. 6 del decreto Liquidit\u00e0 stabilisce (comma 3) che \u201cnelle ipotesi previste dagli articoli 2447 o 2482-ter<\/em> del Codice civile l\u2019assemblea convocata senza indugio dagli amministratori, in alternativa all\u2019immediata riduzione del capitale e al contemporaneo aumento del medesimo a una cifra non inferiore al minimo legale, pu\u00f2 deliberare di rinviare tali decisioni alla chiusura dell\u2019esercizio di cui al comma 2. L\u2019assemblea che approva il bilancio di tale esercizio deve procedere alle deliberazioni di cui agli articoli 2447 o 2482-ter<\/em> del codice civile. Fino alla data di tale assemblea non opera la causa di scioglimento della societ\u00e0 per riduzione o perdita del capitale sociale di cui agli articoli 2484, primo comma, numero 4), e 2545-duodecies<\/em> del codice civile.\u201d<\/p>\n\n\n\n

In sostanza, se l\u2019esercizio in corso al 31 dicembre 2020 chiude con una perdita superiore al terzo del capitale, gli amministratori hanno comunque l\u2019obbligo di convocare senza indugio l\u2019assemblea e presentare l\u2019informativa sull\u2019andamento della societ\u00e0 ma l\u2019assemblea, invece di deliberare il reintegro o la riduzione, pu\u00f2 decidere di rinviare la decisione all\u2019assemblea che approva il bilancio degli esercizi successivi fino al massimo del quinto successivo, cio\u00e8 del bilancio in corso al 31 dicembre 2025.<\/p>\n\n\n\n

Tecnicamente si rende necessario contabilizzare la perdita del 2020<\/strong> nella voce del passivo patrimoniale \u201cVIII – Utile (perdite) portato a nuovo\u201d, separatamente da altre perdite portate a nuovo che non sono ammesse a tale agevolazione. In tal senso l\u2019informativa in nota integrativa richiesta dal comma 4 prevede espressamente una distinta indicazione.<\/p>\n\n\n\n

Quanto all\u2019informativa da fornire in bilancio, infine, vi \u00e8 il nuovo comma 4 dell\u2019art. 6 che dispone che \u201cle perdite di cui ai commi da 1 a 3 devono essere distintamente indicate nella nota integrativa con specificazione, in appositi prospetti, della loro origine nonch\u00e9 delle movimentazioni intervenute nell\u2019esercizio\u201d.<\/p>\n\n\n\n

Questa disposizione non brilla per chiarezza<\/strong>, perch\u00e9 lascia il dubbio se tale informativa integrativa debba riguardare solo la perdita dell\u2019esercizio 2020, come sembrerebbe dal riferimento ai \u201ccommi da 1 a 3\u201d, o, pi\u00f9 in generale, debba riguardare i movimenti della voce \u201cperdite sospese\u201d iscritte con segno negativo nel patrimonio netto anche se derivanti da esercizi diversi dal 2020, perch\u00e9 il testo del comma parla di \u201cperdite\u201d e non di \u201cperdita\u201d e di \u201cloro origine\u201d, intendendosi con \u201corigine\u201d l\u2019esercizio di formazione. Circa le \u201cmovimentazioni\u201d intervenute nell\u2019esercizio\u201d, se detto comma 4 fosse riferito solo alla perdita del 2020, non potendo riconoscersi degli aumenti di una perdita di esercizio che deriva da un bilancio gi\u00e0 approvato in assemblea, le uniche successive movimentazioni possibili sono solo quelle che la fanno ridurre, come ad esempio l\u2019utile dell\u2019esercizio 2021 che l\u2019assemblea potrebbe destinare a coprire, almeno parzialmente, la perdita del 2020.<\/p>\n\n\n\n

A questo punto si aprono un paio di questioni<\/strong>.<\/p>\n\n\n\n

In primis<\/em>, tale rinvio vale solo per la perdita dell\u2019esercizio in corso al 31 dicembre 2020 oppure pu\u00f2 essere usato anche per la perdita di un esercizio successivo (o, al limite, anche precedente) al 2020?<\/p>\n\n\n\n

Anche in questo caso si deve ritenere che la ratio<\/em> della norma sia quella di compiere un\u2019eccezione solo per l\u2019anno del Covid<\/strong>, sperando che non sia necessario in futuro un ulteriore intervento in tal senso. Per cui, se anche l\u2019esercizio 2021 (o un qualunque esercizio successivo fino al 2025) chiude con una perdita che supera il terzo del capitale, si deduce che la sterilizzazione suddetta non debba valere e che quindi l\u2019assemblea sia chiamata senza indugio a deliberare il reintegro o la riduzione, coprendo la parte di perdite diversa da quella originatasi nel 2020.<\/p>\n\n\n\n

Si potrebbe obiettare che nell\u2019art. 6 si parla quando di \u201cperdita<\/strong>\u201d, quando di \u201cperdite<\/strong>\u201d usando il plurale e facendo quindi sorgere il dubbio che tale agevolazione sia estendibile a \u201cperdite\u201d ulteriori, diverse da quella dell\u2019esercizio 2020.<\/p>\n\n\n\n

Forse \u00e8 solo una imprecisione, forse. A favore di tale interpretazione, si deve evidenziare come, testualmente, il comma 1 dell\u2019articolo in esame faccia riferimento alle \u201cperdite\u201d emerse nel corso dell\u2019anno 2020.<\/p>\n\n\n\n

Come corollario si pone la questione se il capitale sul quale calcolare il \u201cterzo\u201d per capire se vi \u00e8 l\u2019urgenza di reintegro per perdita di un esercizio successivo al 2020 sia da calcolarsi al lordo o al netto<\/strong> della perdita del 2020 \u201csterilizzata\u201d. Su tale questione chi scrive ha pi\u00f9 incertezze perch\u00e9 da un lato non si pu\u00f2 negare che il capitale si sia ridotto per effetto della perdita del 2020, dall\u2019altro si potrebbe comunque ritenere che il legislatore abbia inteso come ratio<\/em> generale \u201csospendere\u201d la perdita in tutti i sensi, anche ai fini del calcolo in questione. In proposito si ricorda che l\u2019interpretazione prevalente data alla norma dell\u2019art. 2446 c.c. per il calcolo del terzo, per quanto non manchino pareri discordanti, sia che detta fattispecie ricorra quando le perdite, dopo aver assorbito tutte le riserve esistenti, superino un terzo del capitale sociale.<\/p>\n\n\n\n

Fin qui le questioni strettamente interpretative della norma.<\/p>\n\n\n\n

Due ulteriori riflessioni<\/strong> per\u00f2 sono necessarie.<\/p>\n\n\n\n

La prima riguarda il comportamento che la norma potrebbe ragionevolmente indurre<\/strong>. Una societ\u00e0, per sfruttare al massimo l\u2019agevolazione, potrebbe essere incentivata a far apparire nell\u2019esercizio in corso al 2020 \u201cquanta pi\u00f9 perdita possibile\u201d, anticipando ogni svalutazione e accantonamento<\/strong> (o posticipando ogni rivalutazione<\/strong>) che potrebbero in casi dubbi esser compiuti anche in esercizi successivi perch\u00e9 solo la perdita del 2020 pu\u00f2 godere della sterilizzazione. Inoltre, anche dal punto di vista informativo la societ\u00e0 ha vantaggi di immagine<\/strong> nell\u2019attribuire alla pandemia la colpa di i1nefficienze e andamenti negativi che non hanno in realt\u00e0 relazione con il Covid.<\/p>\n\n\n\n

La seconda riguarda il rapporto della disposizione normativa in parola con l\u2019altra disposizione contenuta nel D.L. n. 104\/2020 (decreto Agosto), convertito in legge n. 126 del 13 ottobre 2020, con la quale (art. 60, comma 7-bis<\/em> e seguenti), solo per le societ\u00e0 che non adottano gli IFRS, si permette di non imputare ammortamenti al conto economico dell\u2019esercizio 2020 consentendone comunque la piena deducibilit\u00e0 fiscale, con accantonamento degli ammortamenti non imputati a riserva indistribuibile.<\/p>\n\n\n\n

In un altro intervento (\u201cCOVID e normativa emergenziale di bilancio: la virata di rotta del Legislatore\u201d, su IPSOA Quotidiano del 14 novembre 2020) chi scrive ha espresso forti critiche perch\u00e9 la norma del D.L. n. 104, non richiedendo espressamente come presupposto una motivazione gestionale data dal minor uso degli impianti, potrebbe minare la funzione informativa del bilancio violando il principio della rappresentazione veritiera e corretta della situazione aziendale.<\/p>\n\n\n\n

Una societ\u00e0 potrebbe sfruttare entrambe le agevolazioni, ossia non stanziare ammortamenti per il 2020 e sterilizzare la perdita che potrebbe comunque scaturire complessivamente dal conto economico del 2020?<\/p>\n\n\n\n

La risposta \u00e8 necessariamente positiva, non essendo sancita alcuna incompatibilit\u00e0<\/strong> all\u2019uso congiunto<\/strong> di entrambe le agevolazioni.<\/p>\n\n\n\n

Certo \u00e8 che un comportamento del genere apparirebbe un po\u2019 contradditorio, \u201cnascondere\u201d cio\u00e8 parte della perdita di esercizio non stanziando ammortamenti e poi rinviare la copertura dell\u2019eventuale perdita che comunque pu\u00f2 emergere dal conto economico 2020 a tempi futuri.<\/p>\n\n\n\n

Ma in questo caso a esser contradditorie sono le due norme, quella della legge n. 126\/2020 che entra a \u201cgamba tesa\u201d su specifiche valutazioni di bilancio e quella della sospensione della perdita qui discussa, che salvaguarda invece la funzione informativa del bilancio di esercizio.<\/p>\n\n\n\n

Alberto Quagli<\/strong><\/p>\n\n\n\n

Fonte: Ipsoa, 16 gennaio 2021<\/a><\/em><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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